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摘要：本文运用PEST分析法分析了新常态下企业面临的外部环境，认知了新常态下企业开展税收筹划的必要性，并利用博弈论相关原理，借助博弈论模型和数理分析方法，将企业税收筹划所涉及的各方因素用变量在模型中表示出来进行推导演算，分析了新常态下企业与企业、企业与税务机关、企业与外部环境之间的税收筹划博弈，并对结果进行经济解释，从经济角度发现影响企业税收筹划的因素，探讨了不同情况下企业开展税收筹划应理性选择的最优策略，并就企业在新常态下科学开展税收筹划提出了对策。

关键词：新常态；企业；税收筹划；博弈

一、引言

新常态下，企业外部环境发生深刻变化，企业间的竞争日益加剧，经济增速明显放缓，依法治国不断深化。因此，及时分析新常态下企业外部环境的特点，积极开展税收筹划，使企业税后利润最大化，增强企业竞争力，是企业面临的重要课题。

利用PEST分析法可以清晰认识新常态下企业面临的外部环境。PEST分析法是分析企业外部环境，调整企业发展战略的有效工具。该方法分别从政治法律环境、经济环境、社会文化环境、技术环境等四个方面，分析企业所面临的外部环境。

从政治法律环境来看，十八届四中全会作出《关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》，提出要建设中国特色社会主义法治体系，建设社会主义法治国家，这开启了中国法制建设的新航程，标志着依法治国进入新阶段，中国进入依法治国的法制新常态。法治新常态，是经济社会发展新常态的必然要求。十八届四中全会《决定》对行政机关的要求非常明确：法定职责必须为，法无授权不可为。依法治国新常态下，政策法律治理体系将日趋完善，依法监管水平不断提升，涉及企业的公司法、合同法、税法、破产法等不断完善。企业必须依法纳税、规范经营、遵守从业道德，同时，企业违法成本越来越高。

从经济环境来看，新常态下企业面临的经济环境呈现如下特征：我国经济正在向形态更高级、分工更复杂、结构更合理的阶段演化，经济发展进入新常态，正从高速增长转向中高速增长，经济发展方式正从规模速度型粗放增长转向质量效率型集约增长，经济结构正从增量扩能为主转向调整存量、做优增量并存的深度调整，经济发展动力正从传统增长点转向新的增长点。

新常态下，企业面临的社会和文化环境也发生深刻变化，企业不仅要规范经营、遵纪守法，而且要遵循市场规律，遵循经营道德，注重人与企业、企业与自然的和谐发展。

二、新常态下税收筹划的必要性分析

税收筹划又称为纳税筹划，是指在遵循税收法律、法规的情况下，企业为实现企业价值最大化或股东权益最大化，在法律许可的范围内，自行或委托代理人，通过对经营、投资、理财等事项的事先安排和策划，充分利用税法所提供的包括减免税在内的一切优惠，对多种纳税方案进行优化选择的一种财务管理活动。

这个概念说明了税收筹划的前提条件是必须符合国家法律及税收法规；税收筹划的方向应当符合税收政策法规的导向；税收筹划的发生必须是在生产经营和投资理财活动之前；税收筹划的目标是使纳税人的税收利益最大化。所谓税收利益最大化，包括税负最轻、税后利润最大化、企业价值最大化等内涵，而不仅仅是指的税负最轻。

从涉及企业的税法来说，企业担负的税种较多，主要有：流转税（增值税、营业税、消费税）、所得税（企业所得税、外商企业所得税、个税）、资源税、特定目的税（城市维护建设税、耕地占用税、固定资产投资方向调节税、土地增值税）、财产税（房产税、城市房产税、车船使用税、车船使用牌照税）、行为税类（印花税、契税等）、农业税、关税等等。从这些税种可以看出，税收涉及企业经营的全过程，从固定资产投资到生产经营，再到年度结算，都有相应税种让企业承担。因此，新常态形势下，如何强化管理，减少包括税负在内的成本支出，既要依法纳税，又要通过税收筹划使税负最低，使企业税后利润最大化，就显得尤为必要。

综上所述，在法制和经济新常态下，经济增速放缓，企业竞争加剧，法制体系日趋完善，依法执政日益规范。作为自主经营、自负盈亏、独立核算的法人实体的企业来说，其经济行为与经济利益紧密联系在一起，应及时转变经营理念，认识新常态，适应新常态，企业管理应由粗放管理转为精细管理，使企业在税法许可下实现税负最低或最适宜，实现利润最大化，是企业税收筹划的重心所在。

三、企业税收筹划的博弈分析

利用博弈论相关原理，借助博弈论的模型和数理分析方法，将企业税收筹划所涉及的各方因素用变量在模型中表示出来进行推导演算，并对结果进行经济解释，从经济角度找出影响企业税收筹划的因素并提供税收筹划的建议，可以而使企业选择最优的财务政策，增强企业竞争力。

（一）企业与企业间的博弈分析

    1、博弈要素

    博弈参与者：假设有同行业同实力的两家企业A和B。两企业都是理性经济人，都以自身利益最大化为原则来选择最优的行动策略。

    信息：税收筹划的过程是企业在现有的信息基础上进行行为选择的过程。企业对自己的财务状况、发展战略和筹划意图有着完全的信息，熟悉和掌握各种税收法律法规和政策。但是，企业对其竞争对手的经营状况、财务状况以及发展战略不可能完全了解，因此它们之间信息是不对称的，在市场竞争中彼此直接就构成了一个博弈中的两个局中人。

    行动策略：两企业都有税收筹划和不筹划两个策略。企业A、B分别以P_A和P_B的概率进行税收筹划。

    2、支付矩阵及收益分析

    假设两企业实施税收筹划的收益是X，不实施税收筹划的收益是0。如果A企业实施税收筹划而B企业不实施税收筹划，则A企业的税收筹划为Y，B企业的节税收益为0，则Y＞X。因为在A企业实施税收筹划时，不但取得节税收益，而且会因产品成本的降低增强产品竞争力从而获得更多市场份额。反之亦然。

两企业支付矩阵如下：

表格中的数字是对应策略下企业的节税收益，每组数字的第一个数字代表A企业的节税收益，第二个数字代表B企业的节税收益。

A企业实施税收筹划的期望收益：

EU_A=XP_B+Y(1-P_B)＞0；

不筹划的期望收益为0。

从上述分析得知，无论B企业采用何种策略，A企业实施税收筹划的收益都大于不开展税收筹划的收益，因此，税收筹划都是A企业的严格占优策略。

同样，无论A企业采取何种策略，税收筹划都是B企业的严格占优策略。因此，（筹划，不筹划）策略组合是两企业博弈的混合策略纳什均衡的解。企业实施税收筹划不仅带来节税收益，增加税后利润，而且能提升企业综合竞争力，因此，理性的企业都应积极实施税收筹划。

（二）企业与税收机关的博弈分析

1、博弈要素

博弈参与者：企业和税务机关。双方都是理性经济人，理性的企业应积极实施税收筹划减少纳税支出，税收机关通过严格执法、履行职责、保证国家税收收入为原则，双方都以都以自身利益最大化为原则来选择最优的行动策略。

信息：企业与税务机关之间的信息是不对称的，税务机关作为税收政策的制定者和执行者，对税收政策掌握的更全面，同时，由于我国税制政策的不完善性，对同一纳税事宜，征纳双方的理解会有所偏差。由于税务机关对企业信息的了解是不完全的，且税务稽查人员的水平参差不齐以及看待问题的角度不一样都将导致税务行政执行的偏差。因此即使企业的税收筹划是完全符合国家政策的，也有可能被税务机关认为是偷税或恶意的避税而加以查处。所有的这些信息对企业来说也是不对称的，企业无法判断税务机关对税收筹划的界定和税务人员的素质，无法准确预测税务机关对税收筹划行为是否认定为合法，但理性的企业都应为了减少税负而积极开展税收筹划。同时，税收机关无法完全掌握企业的纳税信息。这就导致了企业与税收机关间信息的不对称性，构成不完全信息条件下的两个博弈主体。

行动策略：企业的行动策略是筹划和不筹划；税务机关的策略是通过检查认定企业的税收筹划为合法和不合法。

2、企业与税务机关的支付矩阵

表格中各个变量的含义：Y代表企业不实施税收筹划时扣除应纳税额后的净收入；T代表税务机关征收的净税款（扣除征收成本）；C代表企业开展税收筹划的成本；F代表税务机关在认定企业的税收筹划为不合法时对企业的罚款；M代表企业在开展税收筹划时减少的税负支出。

 3、企业与税务机关的博弈模型树

P代表税务机关认定企业开展的税收筹划为不合法的概率。

企业开展税收筹划和不开展税收筹划的期望收益分别为：

EU₁=(1﹣P)(Y﹣C+M)+P(Y﹣C﹣F)

EU₂=(1﹣P)Y+P(Y﹣F)

由EU₁= EU₂，可解得均衡概率P*=1－C/M,

当P＝P*时，企业开展或不开展税收筹划的期望收益相同；

当P＜P*时，企业的最优策略是开展税收筹划；

当P＞P*时，企业的最优策略是不开展税收筹划。

从上述分析可知，企业开展税务筹划与税务机关在检查时是否认定税收筹划合法的概率有关，且企业开展税收筹划的成本越高，选择税收筹划的概率越低；企业开展税收筹划的收益越大，企业选择税收筹划的概率越高。

（三）企业与外部环境的博弈分析

1、博弈主体

博弈参与者：企业和外部环境。企业外部环境对企业的生产经营产生重大影响，法律政策环境直接决定企业的税收政策，经济环境、社会和文化环境对企业的产品销售起决定作用。因此，企业开展税收筹划必须考虑外部环境变化所造成的影响。开展税收筹划的费用包括直接成本、机会成本和风险成本。直接成本是企业为取得税收筹划收益发生的直接费用；机会成本是企业为采用特定的税收筹划方案而放弃的其它潜在收益；风险成本是税收筹划方案因外部环境变化而使筹划目标落空和筹划方案选择不当导致承担法律责任造成的损失。

信息：外部市场环境的变化对企业来说是信息不对称的，企业无法准确地预测市场的变化时间、方向以及如何变化。同样，就外部市场环境来说，它由无数的企业组成，其中特定企业的信息对它来说也是不对称的，所以企业和外部市场环境就构成一个不完全信息的博弈双方参与人。

行动策略：企业的策略为筹划和不筹划；外部环境的策略为变化和不变化。

2、企业与外部环境的支付矩阵

模型中变量的含义：C₁表示税收筹划的直接成本；C₂表示税收筹划的机会成本；C₃表示外部环境变化的风险成本；T表示税收筹划的收益；P表示外部环境变化的概率。

表格中每格的数字表示企业在对应策略组合下的收益。由于企业所获得的是不完全信息，因此企业不能确定外部环境变化的概率。企业外部环境变化的概率为P，外部环境不变化的概率为1﹣P。

企业开展税收筹划的期望收益：

EU₁=P(﹣C₁﹣C₂﹣C₃)+(1﹣P)( T﹣C₁﹣C₂)

企业不开展税收筹划的期望收益：

EU₂=0

只有当EU₁＞0时，即P＜( T﹣C₁﹣C₂)/ (C₃+T)时，企业进行税收筹划才是最优策略，此时企业的税收节益函数为U=T﹣C₁﹣C₂。

四、企业税收筹划对策分析

（一）坚持依法筹划

税收筹划是在法律许可的范围内进行的，以税法为依据，在有多种应税方案可供选择时，做出缴纳税负最低的抉择过程。因此，开展税收筹划必须坚持依法筹划。依法筹划是税收筹划有别于企业避税和逃税的根本。税收是政府宏观调控的重要经济杠杆，国家的产业政策、生产规划布局无不体现在税法的具体条款之上。属国家鼓励的，往往少征税款；需要限制的，则大多加重征税。依法筹划是税收政策予以引导和鼓励的。例如，我国的固定资产投资的方向调节税，旨在贯彻国家产业政策，控制投资规模，引导投资方向，加强重点建设投资。纳税人通过税收筹划而决定放弃固定资产投资项目，则可减轻纳税义务，而从政府角度看，这正符合了政府的政策导向。因此，企业应加强税法学习，培养专门人才，坚持在依法治国新常态下，积极开展依法税收筹划，是企业实现税负最轻的前提。

（二）坚持税前筹划

税收筹划是在纳税义务确立之前所作的经营、投资、理财的事先筹划和安排，而在经济行为已经发生，纳税项目、计税依据和税率已成为定局以后，就不存在税收筹划的问题了。因此，企业必须具有前瞻性，坚持税前筹划。纳税义务履行的滞后性，决定了企业可以对自身应纳税经济行为事先的预见安排，利用税收优惠的规定、纳税时点的掌握、申报方式的配合及收入和支出控制等途径，比较不同经济行为下的税负轻重，做出选择，获得税后最大利益。

（三）坚持方案择优

    企业经营、投资和理财活动是多方面的。如完成某项经济活动有多种方式可供选用时，或针对某项应税经济行为的税法有两种以上的规定可供选择，就存在税收筹划的可能和必要。坚持方案择优是税收筹划特有的，逃税、避税不需要进行择优判断。税收筹划是在几种合法方案中，选择使自身经济效益最大的方案，而不一定是税负最轻的方案。一般情况下，在税负最轻时，企业效益达到最大，但有时也有例外，因此，企业必需从全局出发，从整体看待不同方案，而不应把注意力仅局限在税收负担的大小上，否则会误导经济行为或造成投资失误。例如，某一方案虽然可以使企业税负较轻，但在此领域企业丧失自己的优势，结果总体利润减少，则也是不可取的。

（四）坚持风险控制

企业在开展税收筹划时，往往会因为经济环境、国家政策、对法律政策的理解等各种不确定因素，导致税收筹划方案失败、纳税目标落空、违法行为认定等而发生的各种风险。因此，税收筹划必须考虑风险性。例如，在较长一段时间内，国家可能调整税法，开征一些新税种，减少部分税收优惠等。因此企业必须使风险和收益适当均衡，采取风险控制措施，争取利益最大化。同时，还应考虑税收筹划的成本，包括为进行税收筹划所花费的时间、精力、财力。只有在税收筹划成本低于筹划收益时，税收筹划才可行，反之，应当放弃筹划。

五、结论

首先，纳税筹划具有主观性，主观性判断的正确与否直接关系到纳税筹划方案的选择与实施，失败的纳税筹划对于纳税人来说就意味着风险。其次，纳税筹划存在着征纳双方的认定差异。严格意义上的纳税筹划应当是合法的，符合立法者的意图，但这种合法性还需要税务行政部门的确认。也就是说，即使是合法的纳税筹划行为，结果也可能因税务行政执法偏差而导致纳税筹划方案在实务中根本行不通，从而使方案成为一纸空文或者被视为偷税或恶意避税行为而加以查处。企业可以聘请专门的筹划机构或培养、引进专业人才开展税收筹划，来尽量规避风险。

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